一、企業員工薪酬籌劃涉稅風險凸顯，相關風險應引起重視

近期，華稅觀察到多起“薪酬籌劃”引發涉稅風險的案例。例如，某資管公司2017年在發放員工獎金時，獎金金額過高、稅負加重。為了給企業員工節稅，同時為了規避自身的代扣代繳義務，企業接受了某稅籌平臺企業提供的員工薪酬籌劃服務。該稅籌平臺企業設立在一處具有財政獎補的稅收洼地，通過與案涉企業投融資咨詢服務業務，讓案涉企業將資金支付給平臺企業，然后平臺企業直接通過“公轉私”的形式，將資金支付給企業員工。稅籌平臺在資金回流過程中收取了一定“籌劃費用”，然后為案涉企業開具了咨詢費發票。

目前，該稅籌平臺涉嫌虛開發票刑事犯罪已被公安機關依法偵查，平臺所在地的稅務稽查局向受票企業所在地的稅務稽查局依次下發《協查函》和《已證實虛開通知單》，資管公司進入稅務稽查程序，發票被定性為虛開。

近年來，隨著經濟的不斷的發展與企業高管收入的增加，類似的員工薪酬籌劃服務層出不窮，且形式各異。但是，部分用人單位缺乏稅務合規的意識，輕信所謂的稅收籌劃平臺，與平臺通過虛構業務的方式虛開發票、套取資金，然后通過賬外發放員工薪酬規避員工個稅。顯然，這樣的業務模式難言合法，涉稅風險極高。且《公平競爭審查條例》出臺后，平臺類企業利用稅收洼地政策的行業生態難以為繼，歷史遺留的稅務問題開始顯現。平臺一旦被稽查，將牽連大量下游受票企業，用人單位以及員工個人均會面臨行政及刑事風險。薪資稅籌風險不得不防。

二、“薪酬籌劃”的涉稅法律風險分析

(一)稅收籌劃平臺：利用虛開發票進行“籌劃”，行政刑事責任嚴峻

稅籌平臺作為籌劃服務的主導者、主要實施主體，首先面臨極為嚴峻的虛開增值稅專用發票、虛開發票的行政、刑事責任。從行政層面來說，在虛設交易、虛開發票套取資金的籌劃業務中，員工向用人單位提供的工作內容已然完成，稅籌平臺和用人單位之間也并無真實發生的服務、勞務等活動。因此，發票沒有對應的真實交易，符合“未購銷商品、未提供或者接受服務、未從事其他經營活動，而開具或取得發票”的無貨虛開定義，構成行政法上的虛開發票。與此同時，虛開發票的行政風險會向刑事風險轉化。根據平臺企業開具的發票是否具備抵扣功能，分別涉嫌虛開增值稅專用發票罪、虛開發票罪兩類罪名：

就虛開專票而言：根據最高人民法院、最高人民檢察院聯合發布的《關于辦理危害稅收征管刑事案件適用法律若干問題的解釋》(法釋[2024]4號，下稱兩高司法解釋)第十條第(三)項的規定：“(三)對依法不能抵扣稅款的業務，通過虛構交易主體開具增值稅專用發票、用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其他發票的”，屬于虛開增值稅專用發票。在薪酬籌劃業務中，稅籌平臺實質上通過虛構業務的方式，加入到員工與企業之間的勞動關系，將不可抵扣的員工薪酬轉換成了可抵扣的應稅項目，實現騙抵稅款的虛開發票，符合上述虛開的罪狀。由于平臺長期經營，虛開稅額一般均超過500萬元，將面臨10年以上乃至無期徒刑的刑罰，刑事責任極重。

就虛開普票而言：《兩高司法解釋》第十二條規定，虛開發票罪的罪狀主要包括：(1)沒有實際業務而開具發票;(2)有實際業務，但開具與實際業務的貨物品名、服務名稱、貨物數量、金額等不符的發票。如前所述，平臺屬于沒有實際業務的對外虛開發票，如果開具了增值稅普通發票，則面臨最高7年的刑事責任。

(二)稅收籌劃需求單位：虛開風險與未代扣代繳個稅風險交織

1.稅收籌劃需求單位的虛開風險

對于用人單位而言，當上游開票企業稅籌平臺已經爆發虛開風險，所開具的發票也被定性為虛開，則作為受票方，必然面臨虛開發票的行政、刑事風險：從行政層面來說，企業接受虛開的發票，根據《增值稅暫行條例》第九條規定，對于發票對應的進項稅額不得從銷項稅額中抵扣，需要作進項轉出;同時根據《企業所得稅稅前扣除憑證管理辦法》(國家稅務總局公告2018年第28號)的規定，發票對應的成本也不得作稅前扣除。從刑事層面來說，作為虛開發票的接收方，用人單位不但明知發票系虛開，且主動參與、配合稅籌平臺虛開發票套取資金，顯然具備主觀惡意，因此與開票方一樣，面臨虛開增值稅專用發票罪或者虛開發票罪的風險。

2.稅收籌劃需求單位未履行代扣代繳義務的風險

無論用人單位是套取資金后自行發放還是通過平臺企業發放，按照實質課稅原則，員工獲得的資金本質都是“工資薪金”。根據《個人所得稅法》第九條規定，用人單位有代扣代繳的義務。根據《稅收征收管理法》第六十九條規定：“扣繳義務人應扣未扣、應收而不收稅款的，由稅務機關向納稅人追繳稅款，對扣繳義務人處應扣未扣、應收未收稅款百分之五十以上三倍以下的罰款。”

值得一提的是，目前對扣繳義務人應扣未扣部分應當如何追繳存在爭議。一派觀點認為，根據《國家稅務總局關于貫徹<中華人民共和國稅收征收管理法>及其實施細則若干具體問題的通知》(國稅發[2003]47號)第二條規定，稅務機關應當“責成扣繳義務人限期將應扣未扣、應收未收的稅款補扣或補收”;但另一派觀點認為，國稅發[2003]47號文違反了《稅收征收管理法》的規定，應當根據《稅收征收管理法》第六十九條規定，由稅務機關應向納稅人追繳稅款。從實踐來看，稅務機關多要求用人單位自行補扣補收員工個稅。因此，用人單位除罰款外，還面臨墊付個稅以及事后難以追償的經濟風險。

(三)薪酬籌劃受薪員工：作為籌劃服務的受益方，偷逃稅風險嚴峻

企業員工或被動、或主動參與到“薪酬籌劃”的安排之中，成為籌劃的最主要受益者。對于員工而言，其是個人所得稅的納稅義務主體，依法具有如實繳納個稅的義務。當員工接受了薪酬籌劃，則客觀上首先導致其個人所得稅未能如實申報繳納，造成了國家稅款的損失;從主觀上講，如果其“經通知申報拒不申報”，則即使其系被動參與，也具備主觀惡意，構成偷稅。

《稅收征管法》第六十三條規定，“……經稅務機關通知申報而拒不申報或者進行虛假的納稅申報，不繳或者少繳應納稅款的，是偷稅。”值得注意的是，何謂“稅務機關通知申報”尚有爭議：

一種觀點認為，稅務機關只有對個人下發正式稅務文書才構成通知申報;另一種觀點則認為，隨著《個人所得稅》建立了四項綜合收入“匯算清繳”制度，每年國家稅務總局均會發布關于個人所得稅綜合所得匯算清繳的公告。如2023《公告》明確要求：“符合下列情形之一的，納稅人需辦理匯算：……(二)2023年取得的綜合所得收入超過12萬元且匯算需要補稅金額超過400元的。因適用所得項目錯誤或者扣繳義務人未依法履行扣繳義務，造成2023年少申報或者未申報綜合所得的，納稅人應當依法據實辦理匯算。”上述《公告》可以視為對納稅人的通知申報。

對于員工而言，由于實踐中第二種觀點的存在，員工未依法申報匯算清繳已經構成“經通知申報拒不申報”的偷稅，面臨0.5倍至5倍罰款的處罰。此外，根據《刑法》第二百零一條第四款規定，員工已經構成偷稅的，未如實履行稅務機關作出的稅務處理決定、處罰決定，則偷稅風險將轉化為逃稅罪的刑事風險。

三、當前“薪酬籌劃”如何規避涉稅法律風險?

(一)增強風險意識，拒絕違法違規的籌劃服務

用人單位、企業員工首先應當對現行稅法、稅收政策有所認識，樹立規避稅務風險的意識，充分認識到當前所謂的“薪酬籌劃”大多游走在灰色地帶甚至就是偷稅、虛開發票等違法行為，涉稅行政、刑事風險較高。當然，對于稅法、國家稅務總局規定的各類稅收優惠政策，符合條件的企業、企業員工應當積極申請、享受，從而做到合法合規地降低稅負。用人單位可以定期聘請第三方專業機構對企業進行稅收政策的指導、培訓，進行稅務健康檢查，排查稅務風險。

(二)正確識別“薪酬籌劃”中的涉稅法律風險

近年來，隨著國家稅務總局日益加強了對個人所得稅尤其是“高凈值、高收入人士”的個稅征管，已經爆發了多起網紅、高管的偷稅案件。用人單位、企業員工應當認識到不合法、不合規的籌劃業務必然面臨極為嚴重的行政和刑事責任，一定要予以正確識別，加以防范。

尤其是當前隨著稅收大數據和“智慧稅務”建設的逐漸加強，稅務機關個人所得稅征管的“短板”不斷得到補齊，隨著銀行與稅務部門之間的信息數據交換共享，自然人大額私戶收款的行為會觸發銀行反洗錢預警，進而引發稅務機關的偷逃稅預警，成為案件爆發的導火索。對于需要虛開發票、資金“公轉私”的籌劃業務，應當提高警惕，發現其中的風險點。

(三)“薪酬籌劃”風險已經爆發，應當積極應對

在開票方平臺企業已經涉嫌虛開增值稅專用發票犯罪的情況下，受票用人單位需要積極應對發票風險。結合業務模式和法律規定，論證業務開展的主觀目的是為了幫助企業員工少繳、不繳個人所得稅，而非虛開發票騙抵稅款的目的;此外，用人單位應當積極配合稅務機關查補個人所得稅、滯納金，承擔應扣未扣的罰款，爭取化解和減輕法律責任，減少經濟損失。

企業員工受到稅務稽查或者已經收到稅務機關下達的追繳通知時，應當按照《刑法》第二百零一條第四款規定，積極補繳應納稅款、繳納滯納金并接受偷稅的行政處罰，防止演化為逃稅罪的刑事風險。

(四)薪酬籌劃的合法空間已壓縮，應當合法適用稅收優惠

所謂稅收籌劃，一方面指的是幫助企業正確適用稅收優惠政策，根據稅收政策的規定合理安排企業的業務并做好申報工作;另一方面也指“避稅”，即利用稅法規定的滯后性和漏洞，通過利用稅收洼地、轉變納稅人的法律形式等方式降低稅負。但是，無論是合法的稅收優惠政策、還是處于灰色地帶的避稅行為，均不得違反稅法的強行法規定。

目前，隨著稅法的發展、《兩高司法解釋》的出臺，此前一些避稅手段已經被明令禁止。例如《兩高司法解釋》第一條規定，下列行為屬于逃稅手段：“(一)以簽訂“陰陽合同”等形式隱匿或者以他人名義分解收入、財產的;”“(四)提供虛假材料，騙取稅收優惠的”。因此，相關“薪酬籌劃”的涉稅風險激增，不可不防范。廣大企業、員工應當樹立稅法遵從意識，合法合規適用稅收優惠，才能規避風險，健康經營。