在現實中，有些企業的廠區以外也會存在一些閑置的土地，于是，有的企業就非法占用了本不屬于自己產權的土地，有的還在非法占用的土地上建造簡易的房屋用于生產經營活動。企業對于這種違章占地，違章建造房屋的行為，一旦被政府有關部門發現并要求拆除時，一般情況下就會無條件的拆除。那么，對于企業違章建造的房屋，該如何進行稅務與會計處理呢?現根據現行相關稅務與會計政策的規定進行分析。

一、稅務處理分析

(一)增值稅的處理分析

《中華人民共和國增值稅暫行條例》第十條規定，下列項目的進項稅額不得從銷項稅額中抵扣：

(一)用于簡易計稅方法計稅項目、免征增值稅項目、集體福利或者個人消費的購進貨物、勞務、服務、無形資產和不動產；

(二)非正常損失的購進貨物，以及相關的勞務和交通運輸服務；

(三)非正常損失的在產品、產成品所耗用的購進貨物(不包括固定資產)、勞務和交通運輸服務；

(四)國務院規定的其他項目。

《財政部 國家稅務總局關于全面推開營業稅改征增值稅試點的通知》(財稅〔2016〕36號)附件1：《營業稅改征增值稅試點實施辦法》第二十七條規定，下列項目的進項稅額不得從銷項稅額中抵扣：

(一)用于簡易計稅方法計稅項目、免征增值稅項目、集體福利或者個人消費的購進貨物、加工修理修配勞務、服務、無形資產和不動產。其中涉及的固定資產、無形資產、不動產，僅指專用于上述項目的固定資產、無形資產(不包括其他權益性無形資產)、不動產。

納稅人的交際應酬消費屬于個人消費。

(二)非正常損失的購進貨物，以及相關的加工修理修配勞務和交通運輸服務。

(三)非正常損失的在產品、產成品所耗用的購進貨物(不包括固定資產)、加工修理修配勞務和交通運輸服務。

(四)非正常損失的不動產，以及該不動產所耗用的購進貨物、設計服務和建筑服務。

(五)非正常損失的不動產在建工程所耗用的購進貨物、設計服務和建筑服務。

納稅人新建、改建、擴建、修繕、裝飾不動產，均屬于不動產在建工程。

(六)購進的旅客運輸服務、貸款服務、餐飲服務、居民日常服務和娛樂服務。

〔注：《財政部 稅務總局 海關總署關于深化增值稅改革有關政策的公告》(財政部 稅務總局 海關總署公告2019年第39號)規定，“購進的旅客運輸服務、貸款服務、餐飲服務、居民日常服務和娛樂服務”修改為“購進的貸款服務、餐飲服務、居民日常服務和娛樂服務。”〕

(七)財政部和國家稅務總局規定的其他情形。

本條第(四)項、第(五)項所稱貨物，是指構成不動產實體的材料和設備，包括建筑裝飾材料和給排水、采暖、衛生、通風、照明、通訊、煤氣、消防、中央空調、電梯、電氣、智能化樓宇設備及配套設施。

第二十八條第三款規定，非正常損失，是指因管理不善造成貨物被盜、丟失、霉爛變質，以及因違反法律法規造成貨物或者不動產被依法沒收、銷毀、拆除的情形。

從上面的政策規定可知：

(1)違章建造的房屋在建造時發生的進項稅額不在不得從銷項稅額中抵扣的范圍內，因此，違章建造的房屋在建造時發生的進項稅額準予從銷項稅額中抵扣。

(2)當違章建造的房屋被認定為違反法律法規而被依法拆除時，其所耗用的購進貨物、設計服務和建筑服務的進項稅額不得從銷項稅額中抵扣，即應當對已經抵扣的進項稅額做轉出處理。

(二)企業所得稅的處理分析

《中華人民共和國企業所得稅法》第十一條規定，在計算應納稅所得額時，企業按照規定計算的固定資產折舊，準予扣除。

下列固定資產不得計算折舊扣除：

(一)房屋、建筑物以外未投入使用的固定資產；

(二)以經營租賃方式租入的固定資產；

(三)以融資租賃方式租出的固定資產；

(四)已足額提取折舊仍繼續使用的固定資產；

(五)與經營活動無關的固定資產；

(六)單獨估價作為固定資產入賬的土地；

(七)其他不得計算折舊扣除的固定資產。

《國家稅務總局關于企業所得稅若干問題的公告》(國家稅務總局公告2011年第34號)第六條關于企業提供有效憑證時間問題規定，企業當年度實際發生的相關成本、費用，由于各種原因未能及時取得該成本、費用的有效憑證，企業在預繳季度所得稅時，可暫按賬面發生金額進行核算；但在匯算清繳時，應補充提供該成本、費用的有效憑證。

從上面的政策規定可知，違章建造的房屋其計提的折舊不在不允許在企業所得稅前扣除的范圍之內，因此，違章建造的房屋發生的成本費用只要取得了有效憑證，其計提的折舊可以在企業所得稅前扣除。

《國家稅務總局關于發布〈企業資產損失所得稅稅前扣除管理辦法〉的公告》(國家稅務總局公告2011年第25號，以下簡稱25號文件)在第五章非貨幣資產損失的確認中，只有第二十九條第三十條第三十一條規定了可以在企業所得稅前扣除的固定資產損失的類型，其中，第二十九條規定了“固定資產盤虧、丟失損失”；第三十條規定了“固定資產報廢、毀損損失”；第三十一條規定了“固定資產被盜損失”。

顯然，這其中并沒有規定違章建造房屋被拆除的損失，因此，被政府有關部門認定為違章建筑的，其拆除發生的損失不允許在企業所得稅前扣除。

(三)個人所得稅的處理分析

個人獨資企業和合伙企業按照規定，生產經營所得應當繳納個人所得稅。

《財政部、國家稅務總局關于印發〈關于個人獨資企業和合伙企業投資者征收個人所得稅的規定〉的通知》(財稅[2000]91號)附件1：《關于個人獨資企業和合伙企業投資者征收個人所得稅的規定》第六條規定，凡實行查賬征稅辦法的，生產經營所得比照《個體工商戶個人所得稅計稅辦法(試行)》(國稅發[1997]43號，以下簡稱43號文件)的規定確定。但下列項目的扣除依照本辦法的規定執行…….。

2014年12月27日，國家稅務總局制定了《國家稅務總局個體工商戶個人所得稅計稅辦法》(國家稅務總局令第35號，以下簡稱35號令)一文，該文件自2015年1月1日起施行，同時廢止了43號文件。由此可知，自2015年1月1日起，個人獨資企業和合伙企業查賬征收個人所得稅的，應比照35號令的規定確定。

35號令第十二條規定，損失是指個體工商戶在生產經營活動中發生的固定資產和存貨的盤虧、毀損、報廢損失，轉讓財產損失，壞賬損失，自然災害等不可抗力因素造成的損失以及其他損失。

個體工商戶發生的損失，減除責任人賠償和保險賠款后的余額，參照財政部、國家稅務總局有關企業資產損失稅前扣除的規定扣除。

35號令第三十九條規定，個體工商戶資產的稅務處理，參照企業所得稅相關法律、法規和政策規定執行。

從上面的政策規定可知，個人獨資企業和合伙企業的固定資產計提的折舊在個人所得稅前扣除問題，應參照企業所得稅相關法律、法規和政策規定執行。個人獨資企業和合伙企業的資產損失，應參照財政部、國家稅務總局有關企業資產損失稅前扣除的規定扣除，即按照25號文件的規定扣除。

按照上面關于企業所得稅處理的分析可知：

(1)個人獨資企業和合伙企業違章建造的房屋發生的成本費用只要取得了有效憑證，其計提的折舊可以在個人所得稅前扣除。

(2)被政府有關部門認定為違章建筑的，其拆除發生的損失不允許在個人所得稅前扣除。

(四)房產稅的處理分析

《中華人民共和國房產稅暫行條例》第一條規定，房產稅在城市、縣城、建制鎮和工礦區征收。

第二條規定，房產稅由產權所有人繳納。產權屬于全民所有的，由經營管理的單位繳納。產權出典的，由承典人繳納。產權所有人、承典人不在房產所在地的，或者產權未確定及租典糾紛未解決的，由房產代管人或者使用人繳納。

上面關于房產稅納稅義務的規定，并沒有強調房屋是合法建造的，還是違章建造的，因此，只要是在房產稅征收區域內的納稅人，無論是合法建造的房屋，還是違章建造的房屋，均應當按照規定繳納房產稅。

(五)城鎮土地使用稅的處理分析

《中華人民共和國城鎮土地使用稅暫行條例》第二條規定，在城市、縣城、建制鎮、工礦區范圍內使用土地的單位和個人，為城鎮土地使用稅(以下簡稱土地使用稅)的納稅人，應當依照本條例的規定繳納土地使用稅。

前款所稱單位，包括國有企業、集體企業、私營企業、股份制企業、外商投資企業、外國企業以及其他企業和事業單位、社會團體、國家機關、軍隊以及其他單位；所稱個人，包括個體工商戶以及其他個人。

上面關于城鎮土地使用稅納稅義務的規定，并沒有強調土地是有合法審批手續取得的，還是違章占用的，因此，只要是在城鎮土地使用稅征收區域內使用土地的納稅人，無論是有合法審批手續取得的土地，還是違章占用的土地，均應當按照規定繳納城鎮土地使用稅。

(六)耕地占用稅的處理分析

《中華人民共和國耕地占用稅法》第二條規定，在中華人民共和國境內占用耕地建設建筑物、構筑物或者從事非農業建設的單位和個人，為耕地占用稅的納稅人，應當依照本法規定繳納耕地占用稅。占用耕地建設農田水利設施的，不繳納耕地占用稅。本法所稱耕地，是指用于種植農作物的土地。

《財政部 稅務總局 自然資源部 農業農村部 生態環境部關于發布〈中華人民共和國耕地占用稅法實施辦法〉的公告》(財政部公告2019年第81號)附件：《中華人民共和國耕地占用稅法實施辦法》第二條第二款規定，未經批準占用耕地的，納稅人為實際用地人。

從上面的政策規定可知，企業違章占用的土地如果屬于耕地范圍，且在占用的土地上建設建筑物、構筑物或者從事非農業建設，就應當按照規定繳納耕地占用稅。

二、會計處理分析

(一)案例

A公司系增值稅一般納稅人，從事電動三輪車經銷業務。由于該公司經營狀態良好，購進的電動三輪車比較多，存儲電動三輪車的庫房已無法容納。因此，該公司于2023年4月把公司大墻外一片低洼荒地經過平整，在其地面上建造了一棟簡易的存儲電動三輪車的房屋，該項工程承包給了B工程隊，工程含稅價款為81750元。同月，工程完工后A公司取得了B工程隊開具的一張價款為75000元、增值稅稅額為6750元的增值稅專用發票，同時A公司向B工程隊支付了款項。

但在2024年12月，該棟房屋被政府有關部門發現并認定為違章建筑，且勒令其自行拆除。于是，A公司又把拆除房屋的工程承包給了B工程隊。拆除房屋后A公司取得了B工程隊開具的一張價款為5000元、增值稅稅額為450元的增值稅專用發票，同時A公司向B工程隊支付了款項。

(二)分析

《企業會計準則第4號——固定資產》第三條規定，固定資產，是指同時具有下列特征的有形資產：(一)為生產商品、提供勞務、出租或經營管理而持有的；(二)使用壽命超過一個會計年度。使用壽命，是指企業使用固定資產的預計期間，或者該固定資產所能生產產品或提供勞務的數量。

第四條規定，固定資產同時滿足下列條件的，才能予以確認：(一)與該固定資產有關的經濟利益很可能流入企業；(二)該固定資產的成本能夠可靠地計量。

《小企業會計準則》第二十七條規定，固定資產，是指小企業為生產產品、提供勞務、出租或經營管理而持有的，使用壽命超過 1 年的有形資產。小企業的固定資產包括：房屋、建筑物、機器、機械、運輸工具、 設備、器具、工具等。

從上面的兩個會計政策規定可知，無論是哪個政策，都沒有規定違章建造的房屋不能確認為固定資產，而是只要符合固定資產確認條件的，無論是合法建造的房屋，還是違章建造的房屋，均應當按照固定資產核算。

《企業會計準則第4號——固定資產》第十四條規定，企業應當對所有固定資產計提折舊。但是，已提足折舊仍繼續使用的固定資產和單獨計價入賬的土地除外。

《小企業會計準則》第二十九條規定，小企業應當對所有固定資產計提折舊，但已提足折舊仍繼續使用的固定資產和單獨計價入賬的土地不得計提折舊。

上面的兩個會計政策均沒有規定違章建造的房屋不允許計提折舊，因此，違章建造的房屋允許計提折舊。

(三)會計分錄

(1)向B工程隊支付建造房屋款項時：

借：固定資產——房屋   75000

應交稅費——應交增值稅(進項稅額)  6750

貸：銀行存款   81750

(2)每月計提折舊時：〔假定該棟房屋無殘值，按照20年計提折舊，每月折舊額為75000÷20÷12=312.5(元)〕

借：銷售費用  312.5

貸：累計折舊  312.5

(3)該違章建造的房屋在被勒令拆除時，已經計提折舊20個月(即2023年5月——2024年12月)，累計折舊額為6250元。

① 固定資產轉入清理時：

借：固定資產清理——房屋  68750

累計折舊   6250

貸：固定資產   75000

②支付清理費用時：

借：固定資產清理   5000

應交稅費——應交增值稅(進項稅額)  450

貸：銀行存款  5450

由于拆除違章建筑取得增值稅專用發票上注明的進項稅額不允許抵扣，因此，應做進項稅額轉出處理。

借：固定資產清理  450

貸：應交稅費——應交增值稅(進項稅額轉出)  450

注：支付清理費用時，也可以直接做一筆會計分錄，即：

借：固定資產清理   5450

貸：銀行存款   5450

③當初建造房屋時發生的進項稅額按照規定也不允許抵扣，因此，也應當把當初建造房屋時已經抵扣的進項稅額做轉出處理。

借：固定資產清理   6750

貸：應交稅費——應交增值稅(進項稅額轉出)  6750

④結轉固定資產凈損益時：

借：營業外支出   80950

貸：固定資產清理   80950